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lunes, 8 de junio de 2015

Aportaciones a Entidades sin ánimo de lucro ENL: Donación o prestaciones de servicios.


http://av.adeituv.es/av/info/index.php?codigo=videoconferencia1508
En un post anterior, titulado: Tributación entidadesparcialmente exentas y la exigencia de llevanza de contabilidad" poníamos de manifiesto la problemática contable y fiscal de las ENL, y la diferencia existente entre:

-          Asociaciones de Utilidad Pública que se regulan por la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo y tienen una regulación específica

-          Resto asociaciones, también denominadas entidades parcialmente exentas, que tributan mediante la aplicación de los arts. 109 a 111 Ley 27/2014 del impuesto sobre sociedades.

En cualquier caso, las aportaciones que pueden realzar a cualquiera de estas dos entidades por las entidades colaboradoras, pueden adquirir, desde el punto de vista económico, el sentido de prestaciones de servicios o donación.

Se pretende esclarecer, el tratamiento que debe darse a las aportaciones que puede realizar una sociedad o un particular, a una ENL como entidad colaboradora.

El asunto es importante, porque en principio, estas aportaciones pueden adquirir el tratamiento de:

-          Prestaciones de servicios.

-          Donaciones.

Que tengan un sentido u otro es importantísimo, porque si se trata de una prestación de servicios:

-          Para la ENL es un ingreso por una actividad económica, ya que no se corresponde con la actividad propia no lucrativa, y por lo tanto, se tratará como un ingreso tributable en el Impuesto sobre Sociedades (al 10 % si tributa mediante la Ley 49/2002 Entidades de Utilidad Pública, o bien al 25 % si se trata de entidad parcialmente exenta).

-          Para la entidad colaboradora sería un gasto deducible en su Impuesto sobre Sociedades, ya que se trata de una contraprestación económica por un servicio.

Ahora bien, si se trata de una donación:

-          Para la ENL es un ingreso relacionado con la actividad propia no lucrativa, y está exento en el IS, tanto si la sociedad es de utilidad pública, o no.

-          Pero para la entidad colaboradora, se trataría de:

o   Gasto no deducible, se si realiza a una entidad que no es de utilidad pública (art. 14 Impuesto Sociedades IS se trataría de una liberalidad)

o   Gasto deducible, si se realiza a una entidad de utilidad pública.

Pero, ¿Cuándo las aportaciones realizadas por una entidad colaboradora a una ENL se consideran prestaciones de servicios o donación?

La respuesta la tenemos en la Consulta número 5 del ICAC publicada en el BOICAC número 90/junio 2012. En esta consulta se le preguntaba al ICAC sobre reflejo contable de la aportación económica realizada por una empresa a dos fundaciones con las que se ha suscrito un convenio de colaboración empresarial.

La pregunta es sobre aportaciones a fundaciones, pero en nuestra opinión, sería extensible a las ANL.

El ICAC en primer lugar menciona lo citado en el apartado 1 del artículo 25 de la Ley 49/2002: “Se entenderá por convenio de colaboración empresarial en actividades de interés general, a los efectos previstos en esta Ley, aquel por el cual las entidades a que se refiere el artículo 16, a cambio de una ayuda económica para la realización de las actividades que efectúen en cumplimiento del objeto o finalidad específica de la entidad, se comprometen por escrito a difundir, por cualquier medio, la participación del colaborador en dichas actividades.

                La difusión de la participación del colaborador en el marco de los convenios  de colaboración definidos en este artículo no constituye una prestación de servicios”. Claro la difusión por parte de la ENL, porque si la misma difusión la realiza la empresa colaboradora la excluye de los contenidos del convenio de colaboración, en este sentido se pronuncia la Consulta de la DGT CV 0990-15


De todas formas habría que hacer mención separada de la consideración de los convenios de colaboración empresarial con ENL de utilidad publica acogidas a la Ley 49/2002, ya que si cumplen con todos los requisitos exigidos en el articulo 25 de la Ley 49/2002, las cantidades satisfechas o los gastos realizados tendrán la consideración de gastos deducibles para determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de la entidad colaboradora, es ingreso exento para la ENL y no estará sujeto al IVA. Puede verse la Consulta de la DGT CV 0990-15.
 

Ante esto, el ICAC indica que el adecuado tratamiento contable a los hechos descritos, puede ser:

-          Donación: Reconocimiento como un gasto en el momento inicial de la firma del convenio, o

-          Prestación de servicios: Periodificación de dicho gasto en la medida que se difunda la colaboración en años siguientes.

Para lo cual hay que analizar previamente el fondo económico del convenio de colaboración. De tal modo que:

-          Si las fundaciones asumen una obligación equivalente a la contraprestación recibida para difundir la colaboración de la entidad aportante, el acuerdo debería calificarse como la prestación de un servicio de publicidad y la imputación del gasto a la cuenta de pérdidas y ganancias debería ajustarse al principio de devengo y, en consecuencia, reconocerse a medida que se fuese incurriendo en la prestación del servicio por parte de las fundaciones.

-          Pero, si por el contrario, se llegase a la conclusión que la causa que justifica el desplazamiento patrimonial no es otra que conceder una ayuda a las citadas entidades a cambio de una contraprestación simbólica, en comparación con el importe comprometido, consistente en difundir la colaboración de la consultante en las actividades desarrolladas por las fundaciones, el acuerdo suscrito, a diferencia de los contratos de patrocinio se trataría de una donación, y la obligación incurrida por la empresa debería llevar a reconocer, en el momento inicial, un gasto y el correspondiente pasivo por el valor actual del importe total comprometido

Veamos un caso práctico:

La sociedad A realiza unas aportaciones económicas a dos fundaciones con las que se ha suscrito un convenio de colaboración empresarial de acuerdo con lo estipulado en el apartado 1 del artículo 25 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

A este respecto, las aportaciones realizadas a las fundaciones se realizarán para que éstas puedan realizar las actividades que efectúan en cumplimiento del objeto o finalidad específica de las mismas, y se comprometen por escrito a difundir, por cualquier medio, la participación del colaborador en dichas actividades.

Estas aportaciones son las siguientes:

a). Fundación B. Aportación de 500.000 euros a cambio de que la fundación asuma la obligación equivalente a la contraprestación recibida de difundir la colaboración de la entidad aportante durante un periodo de 5 años.

b). Fundación C. Aportación 5.000 euros a cambio de una contraprestación simbólica, en comparación con el importe comprometido, consistente en difundir la colaboración de la consultante en las actividades desarrolladas por las fundaciones.

Se pide:

Registrar contablemente lo que proceda en la contabilidad de la sociedad A.

SOLUCIÓN:

La aportación realizada a la fundación B debe calificarse como la prestación de un servicio de publicidad, y en consecuencia, periodificarlo durante los cinco años de duración del compromiso de publicidad[1].

            Sin embargo, el acuerdo suscrito con la fundación C, a diferencia de los contratos de patrocinio (que se rigen por la Ley General de Publicidad) no parece que encierre dos obligaciones a ejecutar por las partes, sino que su naturaleza jurídica y, en consecuencia, económica, estaría más cercana a la donación, por lo que debe registrarse como gastos del ejercicio.

Año 1. Subvención a la Fundación B:

500.000
 
44x
Periodificaciones a largo plazo[2]
a
Tesorería
57
 500.000

Periodificación del primer año[3]: 500.000/5 = 100.000 euros cada año.

100.000
 
627
Publicidad, propaganda y relaciones públicas.
a
Periodificaciones a largo plazo
44x
 500.000

Año 1: Subvención a la fundación C. Se considera una donación. Utilizamos para ello una cuenta del subgrupo 67 Pérdidas procedentes de activos no corrientes y gastos excepcionales.

5.000
 
67x
Donaciones
a
Tesorería
57
 5.000

Año 2: Periodificación del segundo año de la aportación a la fundación B: 500.000/5 = 100.000 euros cada año.

100.000
 
627
Publicidad, propaganda y relaciones públicas.
a
Periodificaciones a largo plazo
44x
 500.000

El resto de los años se realizará la misma periodificación, hasta completar los cinco años.

Desde el punto de vista fiscal, se asume un tratamiento en la misma línea. Puede verse al respecto la Consulta Vinculante de loa Dirección General de Tributos DGT V0720-11
En consecuencia es esencial determinar cuándo se puede considerar que una “contraprestación es meramente simbólica”, pues de ello depende, que se considere prestaciones de servicios o donación.

La respuesta la tenemos en la consulta de la DGT Consultas V2189-12

En la misma se indica: “De todo lo anterior se deduce que, en la medida en que la fundación consultante, que no tiene naturaleza mercantil, sólo realice operaciones a título gratuito, equiparándose a ellas aquéllas en las que la contraprestación sea meramente simbólica, la misma no tendría la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, sus operaciones no estarían sujetas al Impuesto ni podría deducir cuota alguna soportada por dicho Impuesto sino que actuaría como un consumidor final respecto del mismo”.

Y se concluye que:
“…….dicha contraprestación exista pero sea meramente simbólica o desproporcionadamente inferior al valor de mercado, se trata de una operación sin contraprestación a efectos de este Impuesto”.


Un saludo cordial para todos los amables lectores.

Gregorio Labatut Serer

Director de los próximos eventos organizados por la Fundación Universidad Empresa. ADEIT de la Universidad de Valencia.

La Fundación Universidad Empresa ADEIT de la Universidad de Valencia, va a organizar los siguientes eventos online homologados por el ICAC como formación obligatoria auditores de cuentas inscritos en el ROAC.

Webinar:

Día 12 de junio de 2015. Webinar Problemática contable de Entidades sin ánimo de lucro, de las Fundaciones y su tratamiento fiscal. http://cort.as/RH7O

Día 30 de septiembre 2015. Webinar. Aplicación del marco conceptual de empresa en liquidación y su efecto en el informe de auditoría. http://cort.as/RH7P

Cursos online:

Diploma EPU en Gestión Financiera y Contable de la Pyme con ERP. 13ª Edición. Curso 2015/2015. http://cort.as/SACr

Cursos online homologados por el ICAC como curso formación acceso al ROAC:

Diploma EPU en experto contable con ERP 7ª Edición. Curso 2015/2016. http://cort.as/SACb

Diploma en auditoría de cuentas. 5ª Edición. Curso 2015/2016. http://cort.as/SADB

Certificado en Técnicas de Valoración de Empresas y Planes de Viabilidad. Curso 2015/2015. http://cort.as/SADT

 




[1] Se va a realizar una periodificación lineal, pues no se indica otra cuestión distinta.
[2] El importe entregado se contabilizará en el epígrafe VII. “Deudores comerciales no corrientes” del activo del balance, dentro de la partida “Periodificaciones a largo plazo”.
[3] Suponemos que la entrega del dinero se ha producido a principios de año.
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