El ICAC ha admitido a trámite de audiencia un documento
titulado: proyecto de Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría deCuentas sobre el marco de información financieracuando no resulta adecuada la aplicación del principio de empresa en funcionamiento. de modo que se encuentra a disposición de los interesados
para el cumplimiento del trámite deaudiencia, durante 15 días hábiles, contados a
partir del día siguiente a la publicación de este anuncio, en el
Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas,
El texto, que puede verse en: http://www.icac.meh.es/documentos/texto.pdf
pone de manifiesto el problema que se le presenta al auditor
cuando no se cumple en la empresa auditara uno de los conceptos básicos del
Marco Conceptual de la Contabilidad, como es el de empresa en funcionamiento.
De este modo, el objeto de la presente Resolución es aclarar
qué criterios se consideran adecuados en estos casos para formular las cuentas
anuales, y normalizar con ello el sistema de información contable o marco de
información financiera cuando no resulta adecuada la aplicación del principio
de empresa en funcionamiento.
La Resolución se divide en seis normas:
Primera. Objetivo y ámbito de aplicación
Segunda. Criterios específicos de aplicación del Marco
Conceptual de la Contabilidad a la empresa en “liquidación”
Tercera. Normas de registro y valoración de la empresa en
“liquidación”
Cuarta. Normas de elaboración de las cuentas anuales de la
empresa en “liquidación”
Quinta. Normas de formulación de cuentas anuales
consolidadas de la empresa en “liquidación”
Sexta. Nueva aplicación del principio de empresa en
funcionamiento
Las cuestiones que he considerado más relevantes, son las siguientes:
a. Las sociedades de duración limitada, salvo que antes de
que concluya su objeto social se acuerde la liquidación o no exista una
alternativa más realista que hacerlo.
b. Las sociedades declaradas en concurso de acreedores,
salvo que antes de la apertura de la fase de liquidación los responsables de
formular las cuentas anuales determinen que no existe una alternativa más
realista que liquidar la empresa.
c. Los supuestos de modificación estructural de las
sociedades mercantiles.
d. Los casos de disposición o liquidación parcial de un
grupo enajenable de elementos, según se define este concepto en el Plan General
de Contabilidad.
2. La valoración de los elementos patrimoniales de una empresa
en está dirigida a mostrar la imagen fiel de las operaciones tendentes a
realizar el activo, cancelar las deudas y, en su caso, repartir el patrimonio
resultante. Por ello, considerando que en una liquidación forzada del
patrimonio empresarial el horizonte temporal para recuperar los activos se
reduce, será necesario corregir el valor o dar de baja los activos cuyo importe
no se espere recuperar. Del mismo modo, el nuevo escenario puede traer consigo
el nacimiento de obligaciones y, en consecuencia, el reconocimiento del
correspondiente pasivo.
3. En particular, el criterio del valor en uso ya no será
relevante y los criterios del valor neto realizable y valor actual, tal y como
se definen estos conceptos en el Marco Conceptual de la Contabilidad, deberán
aplicarse considerando el escenario de “liquidación” en que se encuentra la
empresa.
Por el contrario, sí que contribuye al objetivo de imagen
fiel el valor de liquidación de los activos, entendido como aquel importe que
se podría obtener, en las circunstancias específicas en las que se encuentre la
empresa, por su venta u otra forma de disposición minorado en los costes
necesarios para llevarla a cabo.
4. En determinados casos, el valor de liquidación será
equivalente al valor razonable menos los costes de venta. No obstante, puede
ser habitual que el valor de liquidación difiera del valor razonable menos los
costes de venta por la propia situación de transacción forzada a la que se
enfrenta la empresa, donde los factores específicos de la entidad, tales como
su capacidad de negociación para fijar precios de venta o incurrir en costes de
disposición del activo significativamente distintos de los que encontrarían el
resto de las empresas, lógicamente podrían desaparecer.
Esto es, para calcular dicho importe la empresa analizará el
proceso bajo el cual se desarrolla el cese de la actividad, pues solo
atendiendo a estas circunstancias, como por ejemplo el plazo fijado o
previsible de liquidación, podrá determinarse cuál es el valor de liquidación a
considerar.
5. Activos no corrientes y grupos enajenables de elementos,
mantenidos para la venta. El grupo de elementos de forma conjunta se valorará
por el menor importe entre su valor contable y su valor razonable menos los
costes de venta. En caso de que proceda registrar en este grupo de elementos
valorados de forma conjunta una corrección valorativa por deterioro del valor,
se reducirá el valor contable de los activos no corrientes del grupo siguiendo
el criterio de reparto establecido en el marco general de información
financiera.
6. Inversiones en empresas del grupo, multigrupo y asociadas.
Para determinar las correcciones de valor por deterioro, el importe recuperable
se calculará tomando como referencia el valor de liquidación de los activos.
7. Deudas contabilizadas al coste amortizado. La empresa
continuará reconociendo los intereses remuneratorios aplicando el criterio del
coste amortizado, en los términos indicados en el marco general de información
financiera, o en su caso, contabilizará los correspondientes intereses
moratorios.
8. Existencias. Para determinar las correcciones de valor
por deterioro, el importe recuperable se calculará tomando como referencia el
valor de liquidación de los activos.
9. Impuesto sobre beneficios. Cuando no resulte de
aplicación el principio de empresa en funcionamiento, la empresa dará de baja
los activos por impuesto diferido salvo que resulte probable que pueda
disponerse de ganancias fiscales en la liquidación de la empresa que permitan
su aplicación. En particular, el requisito de la probabilidad se entenderá
cumplido cuando la empresa tenga pasivos por impuestos diferidos (asimilables a
estos efectos a las ganancias fiscales) con los que compensar los activos,
salvo que el plazo de reversión del citado pasivo supere el plazo previsto por
la legislación fiscal para poder aplicar los activos.
10. Ingresos y gastos por operaciones pendientes. Se seguirán
contabilizándose aplicando el principio de devengo y las normas de registro y
valoración contenidas en el marco general de información financiera, sin que
por lo tanto la cercanía en el cese de la actividad deba originar el registro
“anticipado” de todos los gastos de la “liquidación”, sin perjuicio de las provisiones
que proceda reconocer.
11. Provisiones y contingencias. La quiebra del principio de
empresa en funcionamiento puede ser relevante a los efectos del reconocimiento
de provisiones cuando el anuncio de la empresa origine el nacimiento de una
obligación presente, por ejemplo, como consecuencia de la rescisión de un
contrato de arrendamiento o de los compromisos derivados con los trabajadores a
raíz de los acuerdos suscritos o la legislación laboral vigente. La
compensación a recibir de un tercero en el momento de liquidar la obligación se
contabilizará de acuerdo con los criterios recogidos en el marco general de
información financiera.
12. Subvenciones, donaciones y legados. Si la situación de
“liquidación” origina el nacimiento de la obligación de reintegro de
subvenciones, la empresa reconocerá un pasivo por el importe a reintegrar con
cargo a la subvención reconocida en el patrimonio neto pendiente de transferir
a la cuenta de pérdidas y ganancias. Cualquier diferencia entre ambos importes
se contabilizará como un gasto de la explotación en la cuenta de pérdidas y
ganancias.
13. Retribuciones a largo plazo del personal. Cuando el
compromiso a largo plazo con los trabajadores se instrumente a través de un
plan de pensiones, la provisión que proceda reconocer al cierre de cada
ejercicio de acuerdo con el marco general de información financiera lucirá en
el balance hasta que no tenga lugar la extinción del promotor. El resultado de
una modificación en los compromisos a largo plazo asumidos con el personal, con
motivo de la pérdida de derechos de los trabajadores tales como un premio o
compensación por permanencia, se reconocerá de forma simultánea a la obligación
que surja con aquellos a raíz de la “liquidación” de la empresa.
14. Hechos posteriores al cierre. Cuando estos hechos se
conozcan después de la formulación de las cuentas anuales pero antes de su
aprobación, las cuentas anuales se deberán reformular aplicando el citado
marco. Al margen de esto, el tratamiento contable de los hechos posteriores al
cierre será el previsto en el marco general de información financiera.
15. Las cuentas anuales deberán ser en su caso auditadas,
aprobadas por la Junta General y depositadas en el Registro Mercantil de
acuerdo con las normas generales. En cuanto a la supervisión o intervención de
cuentas por los administradores concursales o por los interventores también se
estará a lo previsto en la legislación mercantil.
La norma culmina con las Normas de formulación de cuentas
anuales consolidadas de la empresa en “liquidación”. Recomiendo su lectura,
pues esto es un pequeño extracto de la misma.
Un saludo para todos.
Gregorio Labatut Serer
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