La respuesta la tenemos en una
consulta a la DGT ,(V1814-06), en la que la entidad consultante es una empresa de almacenamiento y
distribución de mercancías, que como consecuencia de su actividad ha de
satisfacer a sus clientes unas determinadas indemnizaciones por el deterioro y
pérdida de mercancías. Se pregunta sobre la Base imponible, y la consideración o no como
autoconsumo para sus clientes de las mercancías perdidas.
La
contestación que se transcribe a continuación, es la siguiente (he remarcado en
negrita la parte más importante):
1.- El
artículo 78, apartado, uno de la
Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor
Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que la base imponible del
Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las
operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras
personas.
Por su parte, el artículo 78,
apartado, tres, número 1º, de la
Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido (dispone que no se
incluirán en la base imponible “las cantidades percibidas por razón de
indemnizaciones, distintas de las contempladas en el apartado anterior que, por
su naturaleza y función, no constituyan contraprestación o compensación de las
entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto.”
En relación con esta materia este Centro Directivo dictó dos Resoluciones vinculantes de 3 de noviembre y 23 de diciembre de 1986 (Boletín Oficial del Estado de 21-1-1986 y 19-1-1987, respectivamente), con los siguientes criterios:
En relación con esta materia este Centro Directivo dictó dos Resoluciones vinculantes de 3 de noviembre y 23 de diciembre de 1986 (Boletín Oficial del Estado de 21-1-1986 y 19-1-1987, respectivamente), con los siguientes criterios:
"Primero.- Las indemnizaciones
por los siniestros acaecidos a los bienes transportados no constituyen una
prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido diferenciada
de los servicios de transporte.
Segundo.- No formarán parte de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido, en los servicios de transporte, las indemnizaciones percibidas por los propietarios de las mercancías transportadas por los deterioros, pérdidas, extravíos o averías producidas en las mismas.
La base imponible de dichas entregas estará constituida por el importe total de la contraprestación de las mismas o, en su caso, la parte de indemnización percibida correspondiente al valor residual que los bienes siniestrados tengan en el momento en que, después de acaecido el siniestro, se realice la entrega de los mismos".
Las indemnizaciones por los siniestros acaecidos (pérdida o deterioro) a los bienes transportados, que las empresas de transporte satisfacen a las empresas propietarias de las mercancías, no constituyen una prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido diferenciada de los propios servicios de transporte.
De acuerdo con lo expuesto, no forman parte de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en los servicios de almacenamiento y transporte de mercancías las indemnizaciones, satisfechas por la entidad consultante a la empresa propietaria de las mismas, por el deterioro o la pérdida durante su almacenamiento o transporte y, por tanto, no resulta procedente la repercusión del Impuesto en los documentos que, en su caso, expida la entidad propietaria de las mercancías para documentar la percepción de la indemnización.
2.- En relación con la consideración o no, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, como entregas de bienes de las diferencias o pérdidas de mercancías para la empresa propietaria de las mismas, que son objeto de indemnización, resulta procedente hacer mención a
“31.- Mediante dichas cuestiones, que procede examinar conjuntamente, el órgano jurisdiccional remitente pide que se dilucide, por un lado, si el robo de mercancías puede considerarse una «entrega de bienes a título oneroso» en el sentido del artículo 2 de
32.- En primer lugar, tal como acertadamente
alegan las demandantes en el litigio principal y la Comisión , el robo de
mercancías, por definición, no da lugar a ninguna contrapartida económica en
beneficio de la persona que es víctima del mismo. Por lo tanto, dicho robo, en
cuanto tal, no puede ser considerado una entrega de bienes realizada «a título
oneroso», a efectos del artículo 2 de la Directiva (en este sentido, véase la sentencia de
3 de marzo de 1994, Tolsma, C-16/93, Rec. p. I-743, apartado 14).
33.- En segundo lugar, el robo de mercancías no está incluido en el concepto de «entrega de bienes», tal como resulta dela Directiva.
33.- En segundo lugar, el robo de mercancías no está incluido en el concepto de «entrega de bienes», tal como resulta de
34.- A tenor del artículo 5,
apartado 1, de la Directiva ,
«se entenderá por “entrega de bienes” la transmisión del poder de disposición
sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario».
35.- Con arreglo a la redacción
de esta disposición, el concepto de entrega de bienes no se refiere a la
transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el Derecho nacional
aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal
efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho, como
si ésta fuera la propietaria de dicho bien. Esta interpretación es conforme con
la finalidad de la Directiva ,
que tiende, entre otras cosas, a que el sistema común del IVA se base en una
definición uniforme de las operaciones imponibles (sentencia de 8 de febrero de
1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe, C-320/88, Rec. p. I-285,
apartados 7 y 8).
36.- Pues bien, el robo de mercancías convierte a quien lo perpetra en un mero poseedor de éstas. No tiene como efecto facultar al autor del mismo para disponer de las mercancías en idénticas condiciones que su propietario. Por lo tanto, no puede considerarse que el robo constituya una transmisión entre la parte que es víctima del mismo y el autor de la infracción, en el sentido de la citada disposición dela
Directiva.
37.- Por último, contrariamente a lo que sostienen los Gobiernos belga y helénico, el principio de neutralidad fiscal no obliga en modo alguno a equiparar el robo de mercancías a una entrega de bienes y no constituye obstáculo alguno para la consideración de que dicho robo no constituye en cuanto tal una operación sujeta al IVA.”
En consecuencia, y de acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, ha de considerarse que las pérdidas de mercancías que se producen durante su almacenamiento o transporte no suponen para la empresa propietaria de las mismas la realización de ninguna operación de entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en el sentido previsto para dicho concepto enla Directiva
77/388/CEE, puesto que no da lugar a ninguna contrapartida económica en
beneficio de la empresa que sufre dichas pérdidas, aun cuando dicha
circunstancia dé lugar al pago de la correspondiente indemnización por parte de
la empresa almacenista o transportista.
36.- Pues bien, el robo de mercancías convierte a quien lo perpetra en un mero poseedor de éstas. No tiene como efecto facultar al autor del mismo para disponer de las mercancías en idénticas condiciones que su propietario. Por lo tanto, no puede considerarse que el robo constituya una transmisión entre la parte que es víctima del mismo y el autor de la infracción, en el sentido de la citada disposición de
37.- Por último, contrariamente a lo que sostienen los Gobiernos belga y helénico, el principio de neutralidad fiscal no obliga en modo alguno a equiparar el robo de mercancías a una entrega de bienes y no constituye obstáculo alguno para la consideración de que dicho robo no constituye en cuanto tal una operación sujeta al IVA.”
En consecuencia, y de acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, ha de considerarse que las pérdidas de mercancías que se producen durante su almacenamiento o transporte no suponen para la empresa propietaria de las mismas la realización de ninguna operación de entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en el sentido previsto para dicho concepto en
Un saludo afectuoso
Gregorio Labatut Serer
Gregorio Labatut Serer
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