Hace muy poco tiempo el ICAC ha puesto en circulación su
consulta sobre el PROYECTO DE REAL DECRETO POR EL QUE SE MODIFICA EL PLAN GENERALDE CONTABILIDAD, APROBADO POR REAL DECRETO 1514/2007, DE 16 DE NOVIEMBRE, Y LAS NORMAS PARA LA FORMULACIÓN DE LAS CUENTAS ANUALES CONSOLIDADAS, APROBADAS PORREAL DECRETO 1159/2010, DE 17 DE SEPTIEMBRE.
En esta consulta, cuyo plazo finaliza el 15 de marzo de
2017, se consultaba sobre la posible modificación del PGC para adaptarlos a las
nuevas Normas de Información Financiera. En concreto a la NIIF 15
Reconocimiento de los ingresos y a la NIIF 9 Instrumentos financieros.
En cuanto a la nueva norma NIIF 15 Reconocimiento de los
ingreso, hay que decir que el IASB ha tardo mucho tiempo en aprobarla, por lo
menos más de 10 años, ante los problemas que planteaba.
La nueva NIIF 15 trata del reconocimiento de los ingresos en
los cuales en el contrato hubieran más de una obligación de cumplimiento (esto
es un contrato donde se entregasen o se proporcionaran distintos productos o
servicios). El criterio es que hay que descomponer las distintas obligaciones
de cumplimiento del contrato, y aunque estén todas juntas incorporadas a un
solo contrato y con un único valor, hay que reconocerlas por separado a medida que
se van realizando dichas obligaciones de cumplimento o desempeño. Para lo cual
hay que establecer una valoración de las mismas de forma proporcional a su
posible valor razonable si se prestasen de forma independiente.
Afectará fundamentalmente al sector de las comunicaciones,
ventas con garantías, fidelización de clientes por vales de descuento, etc.
La NIIF 15 establece una serie de pasos que tenemos que
hacer para su aplicación. Estos pasos son:
- Identificar
el contrato con el cliente.
- Se
identificarán las obligaciones de desempeño o cumplimiento contenidas en
el contrato.
- Se
determinará el precio de transacción, incluyendo componentes variables
mediante estimaciones.
- Asignar
precio a cada una de las obligaciones de desempeño
- Se
reconocen los ingresos en la medida que se satisfagan cada una de las
obligaciones de desempeño
En cierto aspecto, el ICAC ya se manifestó en torno a este
problema en su Consulta 5 BOICAC 98/JUNIO 2014, en la que se indica:
"En consecuencia, y en respuesta a la duda planteada,
si dichos contratos contienen, de manera implícita, varios acuerdos u
obligaciones de cumplimiento a ejecutar en diferentes momentos, la empresa
deberá asignar el importe de la contraprestación recibida en proporción al
valor razonable relativo de las citadas obligaciones, y reconocer el
correspondiente pasivo en la medida que de acuerdo con las normas de registro y
valoración aplicables a la entrega de bienes y a la prestación de servicios no
se hubieran cumplido los requisitos para contabilizar el correspondiente
ingreso. Para ello, si el vencimiento de la obligación de cumplimiento diferido
es igual o inferior al año y el efecto financiero no fuese significativo, en la
valoración del pasivo no será necesario llevar a cabo ningún tipo de
descuento".
Se puede decir que en esta línea se encuentra ya la actual
redacción del PGC, pues en su Norma de Registro y Valoración (NRV) del PGC 14ª
Ingresos por ventas y prestaciones de servicios, indica: “Con el fin de
contabilizar los ingresos entendiendo al fondo económico de las operaciones,
puede ocurrir que en los componentes identificables de una misma transacción
deban reconocerse aplicando criterios diversos, como una venta de bienes y
servicios anexos; a la inversa transacciones diferentes pero ligadas entre sí
se tratarán contablemente de forma conjunta”.
También la actual norma IFRIC 13. Programa de fidelización
de clientes, recoge algo parecido, y además incluye la probabilidad de que la
obligación futura de cumplimiento se vaya a producir o no, al indicar que: "También
habrá que tener en cuenta la probabilidad de la conversión futura de los puntos
en entregas futuras de productos, de tal modo que, si no resulta probable dicha
conversión, no se registrará tal separación".
Que está en la misma línea que se indica en la nueva NIIF
15.
Veamos un caso práctico:
Una cadena de ropa de implantación nacional dispone de una
tarjeta de fidelización de la clientela que lleva asociado un sistema de puntos
en función de las compras realizadas en la cadena. Cada 100 € de venta concede
1 punto canjeable en el futuro en lotes de 10 puntos por “cheques descuento” de
50 € en nuevas compras.
Las ventas que dieron lugar a puntos durante 2017
ascendieron a 8.000.000 €, lo cual implica una generación de 80.000 puntos. Al
cierre del ejercicio 2017, se estima (en función de la experiencia de la
empresa de años anteriores) que, de los 80.000 puntos, solamente solicitarán el
canje en el año siguiente la mitad.
IVA 21 %
¿Cómo registraría Vd. esta operación?
SOLUCIÓN:
Vamos a aplicar para ello los criterios de la NIIF 15, IFRIC
13 y la consulta 5 BOICAC 98/JUNIO 2014.
- Identificar
el contrato con el cliente. El contrato se encuentra identificado tanto la
venta como los puntos otorgados para ventas del próximo año.
- Se
identificarán las obligaciones de desempeño contenidas en el contrato. Dos
obligaciones de desempeño: La venta que corresponde al año que se cierra,
y el derecho a percibir productos en un futuro en función de los puntos
obtenidos.
- Se
determinará el precio de transacción, incluyendo componentes variables
mediante estimaciones.
Al cierre del ejercicio. Por la
estimación de la conversión o canje de puntos en el año siguiente:
La relación de canje es 10 puntos
50 euros. Esto es 1 punto 5 euros. En consecuencia, la valoración de los 40.000
puntos que se espera puedan convertir, ascenderá a: 40.000 x 5 = 200.000 euros,
que se tratará como un anticipo de ventas, descontándolo del total de las
ventas del ejercicio.
Por lo tanto, el valor razonable
de cada una de las obligaciones de cumplimiento es:
Venta del año 8.000.000
Venta año siguiente: 200.000
Total 8.200.000
- Asignar
precio a cada una de las obligaciones de desempeño
Vamos a ver la proporción que
existe de cada una de las obligaciones de cumplimiento, respecto a su valor
razonable:
Proporción: 8.000.000/8.200.000 =
0,9756
Asignación:
Ventas del año: 8.000.000 x
0,9756 = 7.804.877 euros.
Ventas próximo año: 200.000 x
0,9756 = 195.123 euros.
TOTAL…………………………………………………. 8.000.000 euros.
- Se
reconocen los ingresos en la medida que se satisfagan cada una de las
obligaciones de desempeño
9.680.000
|
Clientes
|
(700) Ventas mercaderías
|
8.000.000
|
|
|
(477) H.P. IVA REPERCUTIDO
|
1.680.000
|
195.193
|
(700) Ventas mercaderías
|
(438) Anticipos de clientes
|
195.193
|
PRECISIÓN: No hemos creído conveniente retroceder el IVA,
pero podría defenderse el criterio contrario.
Un saludo cordial.
Gregorio Labatut Serer
Director de los siguientes Postgrados de la Universidad de Valencia:
-
Certificado de postgrado en técnicas de
valoración de empresas y planes de viabilidad. Homologado por el ICAC formación
obligatoria acceso ROAC. http://cort.as/SADT
Director de los próximos eventos organizados por la Fundación Universidad Empresa. ADEIT de la Universidad de Valencia, homologados por el ICAC para la formación de los auditores de cuentas:
Jornadas presenciales: Día 5 de abril de 2017. Hechos posteriores, provisiones y activos contingentes. Homologada por el ICAC como formación obligatoria auditores del ROAC. 5 horas. http://congresos.adeituv.es/hechosposteriores17/ficha.es.html
Jornadas online y webinars homolgadas por el ICAC formación Auditores de Cuentas: http://formacion.adeituv.es/homologacion-icac/jornadas-webinars/
-
Curso online: 8 de marzo de 2017 a 25 de abril de 2017.
Jornada online sobre Métodos actuales de valoración de empresas. Distintas
alternativas. Computable con 8 horas en contabilidad.
-
Webinar: 24 de marzo de 2017. Aplicación del marco conceptual
de empresa en liquidación y efectos en el informe de auditoría. Computable con
4 horas en contabilidad.
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