Como sabemos la cooperativa es
una sociedad de capital variable, de tal modo que las personas se asocian de
forma libre y voluntaria y tienen intereses o necesidades socioeconómicas
comunes, por lo que se unen para desarrollar una actividad empresarial.
En este caso, hacemos especial
hincapié en el procedimiento de cálculo de la dotación al FEFYP y al FRO. Sobre
todo, el procedimiento de cálculo a efectos fiscales.
A efectos fiscales, no está muy
claro el procedimiento de cálculo, porque parece ser que según administraciones
tributarias se sigue el criterio contable, o en otra no.
A pesar de que desde el punto de
vista contable la dotación al Fondo de Educación y Promoción (FEFYP) es una
provisión y la contrapartida es un gasto del ejercicio cuenta 657. Dotación al
Fondo de Educación, formación y Promoción (puede verse al respecto la Orden
EHA/3360/2010, de 21 de diciembre, por la que se aprueban las normas sobre los
aspectos contables de las sociedades cooperativas), de tal modo que este gasto
forma parte del excedente cooperativo, por lo que para determinar su base de
cálculo hay que determinar una ecuación para ver el importe neto sin tener en
cuenta el citado gasto, para posteriormente aplicar sobre esta cantidad el
porcentaje correspondiente; no es este el criterio que sigue la Agencia
Tributaria AEAT en algunos casos, ya que considera que la base de cálculo debe
ser el excedente cooperativo sin tener en cuenta el gasto por la dotación al
FFYP (cuenta 657). Esto es, fiscalmente su cálculo se establece sin realizar la
ecuación propuesta.
De tal modo que la base de
cálculo del FEFYP y del FRO es la misma, de forma que no se tendrá en cuenta el
gasto por dotación al FEFYP a estos efectos.
Todo esto se debe a que la
normativa fiscal aplicable es muy antigua Ley 20/1990, de 19 de diciembre,
sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, y en los momentos que se redactó la
Ley tanto el FEFYP como el FRO era considerado distribución del resultado y se
ha quedado anclada en esa concepción, pero en los momentos actuales ha quedado
superado por la normativa contable comentada (Orden EHA/3360/2010, de 21 de
diciembre).
Es un poco absurdo, porque por
ejemplo, supongamos que en una sociedad mercantil, la remuneración de los
administradores que consta en los Estatutos y aprobado por la Junta General se
socios, se establece sobre un porcentaje sobre el resultado del ejercicio y al
estar contemplado en los Estatutos de la sociedad, se considera un gasto del
ejercicio deducible fiscalmente, ¿habría que tenerlo en cuenta para determinar
el excedente a la hora de calcular la dotación a la reserva legal?, la
respuesta es obvia. Porque en el caso de cooperativas no.
Mucho cuidado con esto, porque si la AEAT considera que si no se
calculado adecuadamente el FEFYP o el FRO se pude considerar fiscalmente que la
sociedad deja de ser fiscalmente protegida con los perjuicios graves que puede
producir. Por lo tanto, lo más recomendable para evitar problemas es seguir el
criterio fiscal. Sobre todo, porque parece ser que
existen varias Resoluciones Vinculantes de la Dirección General de Tributos
como la V0163-15 de 19 de enero de 2015, la V2746- 11 de 18 de noviembre de
2011 y la V1090-05 de 14 de junio de 2005; y también algunas sentencias de los tribunales
económico-administrativos y tribunales superiores de justicia (como por ejemplo
TEAR Castilla y León 28/06/2018, TEAR Castilla y León 29/06/2021, TSJ de Murcia
Sentencia 34/2016).
Aunque si se recurriera esto a
los Tribunales superiores, en mi opinión, tendría posibilidades de ganarlo.
Finalmente, también hay que decir
que el FEFYP correspondiente al excedente extracooperativo no es deducible
fiscalmente porque no lo impone una norma legal, sino tan solo los estatutos de
la sociedad.
En cualquier caso, la solución
propuesta se realiza aplicando la Ley de Cooperativas Estatal, habría que tener
en cuenta las particularidades de cada ley autonómica.
Por ejemplo en el caso de la ley
autonómica de la Comunidad Valenciana, se tienen en cuenta los impuestos a la
hora de calcular la cantidad a destinar al FRO y al FEFYP lo cual complica
mucho el cálculo. Un interesante trabajo sobre su cálculo en la Comunidad
Valenciana puede verse en cierre_contable1b.pdf
(fevecta.coop)
Por ejemplo:
Supongamos que de una cooperativa
antes del cierre obtenemos lo siguientes datos:
-
Excedente cooperativo (EC) antes del registro
contable del FEFYP: 100.000 euros.
-
Pérdidas procedentes de la actividad cooperativa
de años anteriores: 30.000 euros. La cuota íntegra pendiente de compensar
asciende a 6.000 euros.
-
Excedente extracooperativo (EEC): 50.000 euros.
-
Pérdidas procedentes de la actividad no cooperativa
en años anteriores: 20.000 euros. La cuota íntegra pendiente de compensar
asciende a: 5.000 euros.
-
Retenciones y pagos a cuenta: 5.000 euros.
Para el FEFYP se va a destinar el
5 % del excedente cooperativo, una vez deducidas las pérdidas de cualquier
naturaleza de ejercicios anteriores y antes de la consideración del Impuesto de
Sociedades.
En cuanto al Fondo de Reserva
obligatorio (FRO) se destinará el 20 % del excedente cooperativo, una vez
deducidas las pérdidas de cualquier naturaleza de ejercicios anteriores y antes
de la consideración del Impuesto de Sociedades y el 50 % de los excedente
extracooperativos y extraordinarios, una vez deducidas las pérdidas de
cualquier naturaleza de ejercicios anteriores y antes de la consideración del
Impuesto de Sociedades
SE PIDE: Calcular el importe del
FEFYP y contabilizarlo, y calcular el importe del FRO.
Para ello vamos a aplicar para el
cálculo del FEFYP y del FRO el que hemos denominado criterio contable, y
después el criterio fiscal más prudente.
1. Criterio contable.
Cálculo del FEFYP:
100.000 – 0,05 (EC – 30.000) = EC
100.000 – 0,05 EC + 1.500 = EC
EC = 101.500/1,05 = 96.666,66
euros. (se trata del excedente cooperativo antes de impuestos)
Dotación para el FEFYP = 0,05 x
(96.666,66 – 30.000) = 3.333,33 euros.
Obsérvese que el FEFYP se calcula
el 5 % sobre el excedente cooperativo después de descontar las pérdidas de
ejercicios anteriores y antes de impuestos.
Excedente cooperativo: 100.000 –
3.333,33 = 96.666,66 euros.
Calculo del FRO.
Dotación para el FRO = 0,20 x
(96.666,66 – 30.000) = 13.333,33 euros.
Obsérvese que el FRO se calcula
el 20 % sobre el excedente cooperativo después de descontar las pérdidas de
ejercicios anteriores y antes de impuestos.
Con respecto al resultado
extracooperativo:
Excedente extracoperativo: 50.000
euros.
Pérdidas de ejercicios anteriores
extracooperativas: 20.000 euros.
Dotación para el FRO: 50 %
(50.000 – 20.000) = 15.000 euros.
En total la dotación para el FRO
ascenderá a 13.333,33 + 15.000 = 28.333,33 euros.
2. Criterio fiscal más prudente.
Dotación al FEFYP:
5 % (100.000 – 30.000) = 3.500
euros.
Dotación al FRO:
Cooperativo: 20 % (100.000 –
30.000) = 14.000 euros.
Extracoperativo: 50 % (50.000 –
20.000) = 15.000 euros.
Para no tener ningún tipo de problema fiscal, nos decantaremos por el
criterio fiscal (más prudente) y evitarnos problemas con la inspección fiscal y
evitar que se ponga en peligro la consideración de fiscalmente protegida.
Registro contable del FEFYP, antes de impuestos (es un gasto del
ejercicio):
|
3.500
|
657 «Dotación al Fondo de Educación, Formación y
Promoción»
|
148 «Fondo de Educación, Formación y Promoción a
largo plazo» o
5298
«Fondo de Educación, Formación y Promoción a corto plazo»
|
3.500
|
En consecuencia, el resultado
cooperativo antes de impuestos ascenderá a: 100.000 – 3.500 = 96.500 euros.
Un saludo cordial para todos los
amables lectores.
Gregorio Labatut Serer
Profesor Titular Universidad de
Valencia.
Director de los siguientes títulos propios de la Fundación Universidad
Empresa ADEIT de la Universidad de Valencia Curso 2023/2024:
Diploma de Especialización en Auditoría de Cuentas. Homologado por el ICAC
como formación obligatoria para el acceso al ROAC. Online. https://postgrado.adeituv.es/es/cursos/area_de_direccion_y_gestion_empresarial-1/auditoria-cuentas/datos_generales.htm
https://youtu.be/p2uIKH0spXA
Diploma de Especialización en Experto Contable con ERP. Homologado por el
ICAC como formación obligatoria para el acceso al ROAC. Homologado para el
acceso al Registro de Experto Contables-REC. También ha conseguido la máxima
puntuación para el Registro de Expertos contables de AECE y AECA. https://postgrado.adeituv.es/es/cursos/area_de_direccion_y_gestion_empresarial-1/experto-contable/datos_generales.htm
https://www.youtube.com/watch?v=xhO1WE5c-To
https://www.youtube.com/watch?v=j2VKx2SB70w
Diploma de Especialización en Gestión financiera y contable
de la Pyme con ERP. Online. https://postgrado.adeituv.es/es/cursos/area_de_direccion_y_gestion_empresarial-1/gestion-financiera-pyme/datos_generales.htm
https://www.youtube.com/watch?v=AW9QcBadVp8
https://www.youtube.com/watch?v=cCv0h8W7Igw
MICROCREDENCIAL UNIVERDITARIA EN TÉCNICAS DE VALORACIÓN DE
EMPRESAS Y PLANES DE VIABILIDAD. Online. Homologado por el ICAC como formación
obligatoria acceso al ROAC. https://postgrado.adeituv.es/es/cursos/area_de_direccion_y_gestion_empresarial-1/23127110/datos_generales.htm
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