He realizado un caso práctico sobre “condonación de un
crédito concedido por una sociedad dependiente a otra sociedad dependiente del
mismo grupo (sociedades hermanas).” para InformaRec Boletín
del Registro de Economistas Contables del Consejo de Economistas de España.
Boletín número 158 de 3 de mayo de 2017.
Anteriormente hemos tratado el tema del
aspecto contable de la condonación de un crédito entre la sociedad dependiente
y la dominante de un grupo, y también la condonación entre sociedades dependientes
(hermanas).
En este trabajo, tratamos el caso de condonación de
un crédito concedido por la sociedad dominante a la dependiente. Este tema se
trata en la consulta número 4 del BOICAC número 79/ septiembre 2009 y se basa
en el fondo económico de la operación.
Desde la perspectiva fiscal, el tratamiento se
encuentra regulado en el art. 18.11 de la LIS nos indica cual es el tratamiento
del fondo del asunto que denomina coloquialmente “ajuste secundario”
Recordemos
que una condonación, según el artículo
1.187 del Código Civil es una donación. Por lo tanto, desde el punto de vista
contable, según el ICAC, se aplicará lo previsto en la NRV 18ª del PGC “Subvenciones,
donaciones y legados” que a su vez establece un criterio general y otro
especial para las donaciones otorgadas por los socios o propietarios.
En general, se
tratarán como ingresos en la entidad donataria, y como gastos en la entidad
donante.
Sin embargo, el
apartado 2 de la NRV 18ª establece que las donaciones otorgadas por los socios
se tratan como fondos propios, esto es un incremento de los fondos propios de
la entidad donataria para lo que se establece el epígrafe A-1.VI “Otras aportaciones
de socios” (cuenta 118 aportaciones de socios o propietarios), y como una
disminución de las reservas en la entidad donante.
Pero el ICAC
también aclara en la consulta 4 del BOICAC número 79/ septiembre 2009 que, cuando existan otros socios de las
sociedades dependientes (esto es el dominio no sea total), si la
distribución/recuperación y la posterior aportación se realiza en una
proporción superior a la que le correspondería por su participación efectiva,
el exceso sobre dicha participación se contabilizará de acuerdo con los
criterios generales. Es decir, un gasto para la sociedad donante y un ingreso
para la donataria. De tal modo que cuando esta condonación sea de carácter
excepcional y cuantía significativa, deberá registrarse como un gasto e ingreso
excepcional en la partida de “Otros resultados” que ha de crearse formando
parte del resultado de la explotación de acuerdo con la norma 7ª de elaboración
de las cuentas anuales del PGC 2007.
Aplicado este
criterio al caso de condonación entre dominante (socio) y dependiente, cuando
la dominante (socio) condone un crédito a la dependiente, la baja del derecho
de crédito se realizará como un incremento del valor de la inversión financiera
en la sociedad dominante ya que está verá incrementado su valor por este hecho;
salvo que existiendo otros socios de la sociedad dominada y que el reparto se
realice en una proporción superior a la que le correspondería por su
participación efectiva. El exceso sobre dicha participación se contabilizará de
acuerdo con la regla general incluida en la norma primera apartado 1.2.b) de la
Resolución de 30 de julio de 1991, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de
Cuentas por la que se dictan normas de valoración del inmovilizado material, en
la que se indica que la empresa que dona el activo dará de baja el inmovilizado
material, produciéndose por dicho importe un resultado que dará origen a un
cargo en la Cuenta de Pérdidas y Ganancias, pudiéndose utilizar a estos efectos
una cuenta del subgrupo 67 del Plan General de Contabilidad.(676. Donaciones).
Por su parte
la sociedad dependiente cancelará la deuda con abono a una cuenta
representativa del fondo económico de la operación que será un incremento de
los fondos propios, en concreto a la cuenta 118 Aportaciones de socios. En el
caso de que, existiendo otros socios de las sociedades dependientes, el reparto
se realice en una proporción superior a la que le correspondería a la sociedad
dominante por su participación efectiva, el exceso sobre dicha participación se
contabilizará como un ingreso del ejercicio.
En definitiva y como conclusión, desde
una perspectiva estrictamente contable, y sobre la base de la prevalencia del
fondo, jurídico y económico, de las operaciones regulada en el artículo 34.2
del Código de Comercio, la opinión del ICAC es que cualquier operación de aportación
de fondos de la sociedad dominante (socio) a la dependiente será parte de los
fondos propios (siempre que no exista un derecho de devolución del capital)
hasta el porcentaje de participación poseído, la diferencia se considera
ingresos del ejercicio.
Desde la
óptica fiscal, el art. 18.11 de la LIS nos indica cual es el tratamiento del
fondo del asunto que denomina coloquialmente “ajuste secundario”.
Puede verse el
caso práctico PINCHANDO
AQUÍ.
Un saludo cordial
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