Más sobre los hechos posteriores y la crisis del Covid-19. Caso de estimaciones de recuperación de activos futura mediante juicios de valor.

El efecto de la crisis del covid-19 en el cierre de 2019, es un tema muy polémico, la verdad, y sobre el que existen algunas opiniones no coincidentes. Sobre esto, ya hicimos una serie de reflexiones que pueden verse en: http://gregorio-labatut.blogspot.com/2020/03/hechos-posteriores-y-efectos-de-la_24.html

En este post voy a intentar dejar clara mi posición personal al respecto. Teniendo en cuenta siempre que es una opinión personal.

Me baso en la Teoría contable que indica que los hechos contables hay que registrarlos cuando acontezcan. Por lo tanto, si acontecen en el año 1 se registra en el año 1, y si acontecen en el año 2 se registran en el año 2.

¿Dicho esto, que sucede con los hechos acaecidos posteriormente al cierre contable y antes de la formulación de Cuentas Anuales?

Este es un tema que puede tener diversas interpretaciones. Pero sí que es cierto, y podemos estar todos de acuerdo, que existen dos tipos de hechos posteriores:

-          Hechos del tipo 1. Afectarán al Balance y a la cuenta de resultados, y en su caso, también deberá ser objeto de información en la memoria,

-          Hechos del tipo 2. Solamente requerirán, si son significativos ofrecer información de los mismos en la memoria.  

¿De qué depende que se les catalogue de tipo 1 o de tipo 2 a los hechos posteriores?, pues depende de si ponen de manifiesto nueva información sobre situaciones que ya existía en el año anterior, o no es así y solamente ponen de manifiesto acontecimientos ocurridos en el ejercicio siguiente pero que no afecta a la situación patrimonial y resultados del año anterior que se cierra.

De este modo, si arrojan más información sobre un hecho que aconteció el año anterior, es un hecho del tipo 1 y requiere un ajuste al balance y a la cuenta de resultados; mientras que, si el hecho posterior no se refiere a una situación existente en el año pasado, sino en el año siguiente, es del tipo 2 y solamente requeriría suministrar la correspondiente información en la Memoria si es significativo.

En primer lugar, hay que indicar que existe casi total consenso en que los efectos económicos provocados por la crisis del Covid-19 en España, con respecto al cierre a 31 de diciembre de 2019, es un hecho posterior.

Puestas, así las cosas, nos tenemos que preguntar, ¿los efectos del Covid-19 ponen de manifiesto cuestiones que ya existían en el año anterior o no?

Se puede decir que con carácter general no afectan a la situación patrimonial existente a 31 de diciembre de 2019, porque la crisis del coronavirus se produce en España en 2020 y no en 2019. Otra cuestión es que a 2019 pudiera entreverse lo que sucedería después. Pero bueno, no podemos anticipar hechos futuros. Por lo tanto, sería un hecho del tipo 2.

Pero, a pesar de esto, que se aplicará en la mayoría de los casos, yo creo que, merece la pena indagar más sobre el efecto de esta crisis en tres casos concretos. Esto casos son, en mi opinión:

-          Deterioros sujetos a estimación sobre datos no objetivos.

 y

-          aplicación del principio de gestión continuada.

Vamos a ver cada uno de estos casos:

Deterioros sujetos a etimacion sobre datos no objetivos:

En cuanto a los deterioros, mi opinión es que habría que verificar si a la fecha de cierre había indicios de deterioro, o no los había.

Si no los había al cierre de 2019, sin duda el deterioro es del año 2020 y en consecuencia debe ser registrado en el ejercicio 2020. Nos encontraríamos también con un hecho posterior del Tipo 2.

Pero si al cierre de 2019, ya había indicios de deterioro, parece claro que en 2019 ya había deterioro. Entonces en este último caso, si los había en 2019 hay que registrarlos en el año que se cierra, para lo cual tendremos que realizar una estimación sobre el importe del deterioro.

Yo he estado revisando diversas normativas, y quizá la referencia más clara es la NIC 10 Hechos posteriores, y en concreto el párrafo 11, donde se indica: 
“Un ejemplo de hecho posterior al final del ejercicio sobre el que se informa que no implica ajuste es la reducción en el valor razonable de las inversiones, ocurrida entre el final del ejercicio sobre el que se informa y la fecha de autorización de los estados financieros para su divulgación. La caída del valor razonable no está, normalmente, relacionada con las condiciones de las inversiones en el final del ejercicio sobre el que se informa, sino que refleja circunstancias acaecidas en el ejercicio siguiente. Por tanto, la entidad no ajustará los importes previamente reconocidos en sus estados financieros para estas inversiones. De forma similar, la entidad no actualizará los importes que figuren en las notas u otras revelaciones que se refieran a esas inversiones, en la fecha del balance, aunque pudiera ser necesario revelar información adicional en función de lo establecido en el párrafo 21”.


En el caso particular del inmovilizado, el criterio para determinar si existe deterioro en el ejercicio que se cierre es comparar el valor contable con el valor recuperable, siendo este último el mayor entre el valor razonable menos los costes de venta al cierre del ejercicio y el valor en uso.

Cierto es que el valor en uso es un valor estimado en función de la previsión de los flujos de efectivo que la empresa puede obtener del activo o de la unidad generadora de activos en el futuro descontado a un tipo de descuento que tenga en cuenta el riesgo de la empresa.

Pues bien, el valor razonable del activo es el que se determine en la fecha de cierre, y obviamente el cálculo del valor en uso también hay que determinarlos en la fecha de cierre.

¿Qué sucede con los hechos acontecidos posteriormente como el covid-19?, pues lo normal es que pongan de manifiesto circunstancias no existentes en el cierre, y en consecuencia el hecho se debería catalogar como hecho del tipo 2.

También en el punto 2.3.2 Criterios para la estimación de los flujos de efectivo futuros, de la Resolución de 18 de septiembre de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoración e información a incluir en la memoria de las cuentas anuales sobre el deterioro del valor de los activos, se indica respecto al cálculo del valor en uso:

“1. Para estimar los flujos de efectivo se deberán considerar los siguientes elementos:

…….

b) Las proyecciones de flujos de efectivo se calcularán de acuerdo con la información contenida en los presupuestos o previsiones de tipo financiero más recientes, que hayan sido aprobados por la dirección……..

c) Las proyecciones de flujos de efectivo posteriores al periodo cubierto por los presupuestos o previsiones de tipo financiero más recientes…………….

2. …….. La dirección se asegurará que las hipótesis sobre las que se basan sus proyecciones de flujos de efectivo corrientes sean uniformes con los resultados reales obtenidos en el pasado, siempre que los efectos de hechos o circunstancias posteriores que no existían cuando dichos flujos de efectivo reales fueron generados, lo permitan”.


¿todo esto que significa?, pues en mi opinión, significa que las proyecciones deben hacerse sobre los presupuesto o previsiones teniendo en cuenta las circunstancias acaecidas en la fecha de cierre.

En cualquier caso, en aquellas sociedades que formularon cuentas en el mes de enero o incluso la primera quincena de febrero de 2020, cuando el coronavirus todavía no se había  manifestado con toda su virulencia, también es claro que a la fecha de formulación las autoridades sanitarias y el propio Gobierno no consideraba el estado de alarma, y en consecuencia esas cuentas son válidas en mi opinión, ya que la crisis todavía no se había producido en la fecha de preparación (formulación) de cuentas. Dejaría de ser un hecho posterior porque la formulación ya se ha realizado.

Aplicación del principio de gestión continuada:

En cuanto a la aplicación del principio de gestión continuada, es un caso que hay que considerar por separado. ¿Por qué motivo?

Pues porque existe una norma que nos dice de forma clara y rotunda, que tenemos que tener en cuenta todos lo acontecido hasta la formulación, aún más hasta la aprobación de las cuentas, porque podría ser motivo de reformulación. Se trata de la Norma de Registro y Valoración 23 Hechos posteriores al cierre del ejercicio, y de la Resolución de 18 de octubre de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, sobre el marco de información financiera cuando no resulta adecuada la aplicación del principio de empresa en funcionamiento.

Tanto en una norma, como en la otra, se indica que el principio de gestión continuada, no se aplicar cuando se acuerde:

-          la apertura de la liquidación o

•       cuando los responsables de la entidad, aunque sea con posterioridad al cierre del ejercicio, determinan que tienen la intención de liquidar la empresa o cesar en su actividad o

•        cuando no exista una alternativa más realista que hacerlo.

Por lo tanto, en este caso, de forma clara se indica que habrá que tener en cuenta, en todo caso, los hechos posteriores hasta la formulación, aún más hasta la aprobación de las Cunetas Anuales por parte de los socios.

Y eso es todo. Un fuerte abrazo, teniendo en cuenta que todo esto es una opinión particular del autor, respetando claro está, cualquier otra.

Gregorio Labatut Serer

Profesor Titular de la Universidad de Valencia.

Director de los próximos eventos organizados por la Fundación Universidad Empresa. ADEIT de la Universidad de Valencia, homologados por el ICAC para la formación de los auditores de cuentas.

-       Jornada presencial: Jornada sobre confección de un plan de viabilidad con hoja de cálculo. Dia 18 de septiembre de 2020. 6 horas. Homologado por el ICAC como formación obligatoria auditores de cuentas. Se podrá aplicar el computo del 150 %.  https://congresos.adeituv.es/planviabilidad2020/ficha.es.html

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-       Jornadas online mediante webinars homologados por el ICAC como formación obligatoria auditores inscritos en el ROAC: http://formacion.adeituv.es/homologacion-icac/

-       Webinar: Principales implicaciones contables, mercantiles y su efecto fiscal en la contabilidad y en la auditoría de cuentas ante el Covid-19. GRATUITO

-       http://formacion.adeituv.es/homologacion-icac/contabilidad-covid19/

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