En concreto nos referimos a las cesiones de uso sin contraprestación que han sido tratadas por el ICAC en la Consulta 6. BOICAC 77/marzo 2009, pero desde el punto de vista del cesionario.
De este modo, desde el punto de vista del cesionario, el
ICAC pone especial hincapié en el plazo acordado por la cesión de dicho derecho, de tal modo
que:
1.
Si el plazo de cesión se acuerda durante casi la
totalidad de la vida económica del bien cedido, el cesionario puede explotar el
mismo durante todo el periodo en el que bien es aprovechable, por lo que posee
el control económico sobre el mismo, y debe ser registrado como un inmovilizado
material por su valor razonable.
2. Sin embargo, si el plazo de cesión, es sustancialmente
inferior a la vida económica del bien cedido, en este caso, el cesionario tiene
un derecho de uso que debe ser registrado como inmovilizado intangible por su
valor razonable.
El
problema, quizá se puede plantear en la contabilidad del cedente. En mi
opinión, la entidad cedente, tendría que contabilizar la pérdida que
corresponda por la cesión de los derechos de uso del activo, e imputarla al
resultado del ejercicio, sin realizar ninguna periodificación de la misma, pues
si lo hiciera estaría distribuyendo la pérdida durante varios años, cuestión
que no tiene lógica económica. Debe afectar al resultado del ejercicio en el
que se realiza la cesión.
El problema se encuentra en
determinar el importe de la pérdida, y en este sentido, basándonos en Consulta
6. BOICAC 77/marzo 2009, dependerá del
plazo de la cesión, de tal modo que, en nuestra opinión, se puede producir lo
siguiente:
1.
Si el plazo de cesión se acuerda durante casi la
totalidad de la vida económica del bien cedido, el ICAC indica que el
cesionario puede explotar el mismo durante todo el periodo en el que bien es
aprovechable, por lo que posee el control económico sobre el mismo, y debe ser
registrado como un inmovilizado material por su valor razonable. Por su parte,
nosotros nos inclinamos por que el cedente debería dar de baja el importe
contable del bien, ya que no se espera que en el futuro pueda ser recuperado su
importe.
2.
Si el plazo de cesión, es sustancialmente
inferior a la vida económica del bien cedido, en este caso el ICAC indica que
el cesionario tiene un derecho de uso que debe ser registrado como inmovilizado
intangible por su valor razonable. Esto nos hace pensar que el cedente debería
calcular el valor del importe no recuperable del valor del bien durante el
periodo de cesión y registrar la pérdida en el ejercicio de cesión por dicho
importe. Este importe, en nuestra opinión, podría ser el valor de la
amortización que hubiera correspondido registrar durante el periodo de cesión.
En términos parecidos se pronuncia la Resolución de 26 de
marzo de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que
se aprueba el Plan de Contabilidad de las entidades sin fines lucrativos. En
concreto su Norma de Registro y Valoración 2ª Inmovilizado material, punto 5. Inmovilizado
cedido por la entidad sin contraprestación, al indicar:
“Las entregas o
cesiones de un inmovilizado sin contraprestación, a perpetuidad o por un tiempo
igual o superior a la vida útil del activo, en cumplimiento de los fines no
lucrativos de la entidad, se contabilizará como un gasto en la cuenta de
resultados por el valor en libros del activo cedido.
Si la cesión fuese por
un periodo inferior a la vida útil del inmovilizado el gasto se reconocerá por
un importe equivalente al valor en libros del derecho cedido empleando como
contrapartida una cuenta compensadora del inmovilizado. Para el caso de activos
amortizables, el saldo de la cuenta compensadora se reclasificará al de
amortización acumulada durante el plazo de la cesión a medida que se produzca
la depreciación sistemática del activo”.
Para ello, se han creado las cuentas
-
651. Ayudas no monetarias,
-
283. Cesiones de uso sin contraprestación.
Veamos un caso práctico:
Supongamos un
convenio entre una Entidad No Lucrativa (ENL) y una Sociedad Anónima, por el que, la ENL cede a la Sociedad Anónima
diversos locales en la ciudad. El valor neto contable de los mismos se estipula
en 300.000 euros (600.000 euros de valor inicial y 300.000 euros de
amortización acumulada), mientras que el valor razonable se estima según
tasación en el doble.
La vida útil de los inmuebles se cifra en 20 años,
Se pide: Registrar estas operaciones por parte de la
ENL, en los dos casos siguientes:
- El convenio es
ilimitado en su duración.
- El convenio
tiene una duración de 10 años, sin que exista posibilidad de plazo de prórroga.
SOLUCIÓN:
CASO
1:
Al ser el convenio ilimitado en el tiempo, y ceder el
control del mismo a la Sociedad B, la Entidad A no puede recuperar su importe
en el futuro, por lo tanto deberá darlo de baja con cargo a la cuenta de
Resultados:
300.000
300.000
|
2811
651
|
Amortización acumulada de construcciones.
Ayudas no monetarias
|
a
|
Construcciones
|
211
|
600.000
|
CASO 2:
Al ser el convenio limitado en el tiempo, y ceder el control
del mismo a la Sociedad B por una parte de su vida útil 10 años, la Entidad A
no puede recuperar su importe en el futuro durante esos 10 años, por lo tanto,
deberá darlo de baja con cargo a la cuenta de Resultados, por la amortización
correspondiente a esos 10 años.
Como su valor contable es de 300.000 euros, y la vida útil
es de 20 años. La amortización anua será de: 300.000/20 = 15.000 euros cada
año.
Como la cesión sin contraprestación es durante 10 años. El
importe de la pérdida total será de: 15.000 x 10 = 150.000 euros.
El registro contable de esta pérdida.
150.000
|
651
|
Ayudas
no monetarias
|
a
|
Cesiones de uso sin contraprestación.
|
283
|
150.000
|
De tal modo, que la cuenta 651
Ayudas no monetarias afectará al resultado del ejercicio, mientras que el
inmovilizado cedido quedará por el siguiente valor:
-
Construcciones……………………………… 600.000 euros.
-
(Amortización Acumulada) …………… (300.000) euros
-
(Cesión de uso sin contraprestación… (150.000) euros.
Total ………………………………… 150.000 euros.
Del modo siguiente:
15.000
|
283
|
Cesiones de uso sin contraprestación.
|
a
|
Amortización acumulada de construcciones.
|
283
|
15.000
|
Ni que decir tiene que, si en algún año determinado hubiera
indicios de deterioro, el mismo será registrado oportunamente.
Un saludo afectuoso para
todos.
Gregorio Labatut Serer
Director de los siguientes postgrados de la Universidad de Valencia. Abierta la pre matrícula para el curso 2017/2018:
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DEL PLAN DE VIABILIDAD CON HOJA DE CÁLCULO 2017. Homologado con 8 horas de
formación auditores de cuentas. http://congresos.adeituv.es/planviabilidad17/ficha.es.html
-
Día 22 de septiembre de 2017. JORNADA APLICACIÓN
PRÁCTICA DE LA VALORACIÓN DE EMPRESAS CON HOJA DE CÁLCULO 2017. Homologado con
8 horas de formación auditores de cuentas. http://congresos.adeituv.es/valoracion2017/ficha.es.html
-
Día 25 de septiembre de 2017. IV JORNADA DE
ACTUALIZACIÓN EN COMPLIANCE SOBRE PREVENCIÓN DEL RIESGO DE BLANQUEO DE
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