En este post vamos a seguir intentando esclarecer diversas cuestiones relacionadas con el marco conceptual de reconocimiento de ingresos establecido por Resolución de 10 de febrero de 2021, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro, valoración y elaboración de las cuentas anuales para el reconocimiento de ingresos por la entrega de bienes y la prestación de servicios (en delante la Resolución), adaptada a los criterios de la NIIF UE 15 Ingresos ordinarios procedentes de contratos con clientes.
En este caso,
nos vamos a centrar en el reconocimiento de ingresos a lo largo del tiempo.
Recordar que, en primer lugar, la nueva norma de
reconocimiento de ingresos no distingue entre ventas de productos y
prestaciones de servicios, todo lo trata por igual como “obligaciones de
cumplimiento”, al contrario que la normativa anterior.
En segundo lugar, las obligaciones de cumplimiento que contengan
alguna de las condiciones establecidas en el artículo 9 de la Resolución del
ICAC, se reconocerán a lo largo del tiempo en función del grado de avance o
progreso hasta el cumplimiento completo de las obligaciones contractuales. Se
aplica fundamentalmente a servicios, pero también a productos. De tam modo que,
cuando:
“La empresa transfiere el
control de un bien o servicio a lo largo del tiempo cuando se cumple uno de los
siguientes criterios:
a) El cliente
recibe y consume de forma simultánea los beneficios proporcionados por la
actividad de la empresa (generalmente, la prestación de un servicio) a medida
que la entidad la desarrolla, como sucede en algunos servicios recurrentes
(seguridad o limpieza). En tal caso, si otra empresa asumiera el contrato no
necesitaría realizar nuevamente de forma sustancial el trabajo completado hasta
la fecha.” Por ejemplo, servicios de limpieza,
seguridad, transporte, etc.
“b) La empresa produce o mejora
un activo (tangible o intangible) que el cliente controla a medida que se
desarrolla la actividad (por ejemplo, un servicio de construcción efectuado
sobre un terreno del cliente).
c) La empresa
elabora un activo específico para el cliente (con carácter general, un servicio
o una instalación técnica compleja o un bien particular con especificaciones
singulares) sin un uso alternativo y la empresa tiene un derecho exigible al
cobro por la actividad que se haya completado hasta la fecha (por ejemplo,
servicios de consultoría que den lugar a una opinión profesional para el
cliente)”.
Por lo tanto, en aquellas obligaciones de cumplimiento que contengan
alguna de estas tres condiciones se reconocerán a lo largo del tiempo en
función de su grado de avance o progreso, y las que no lo cumplan se
reconocerán en un momento dado del tiempo, ya que artículo 9.4 Resolución se
indica: “4. Si la transferencia del
control sobre el activo no se produce a lo largo del tiempo la empresa
reconocerá el ingreso siguiendo los criterios establecidos para las
obligaciones que se cumplen en un momento determinado”.
Pero el artículo 8 de la Resolución nos indica que el cálculo de los
ingresos se realizará“…..en función del
grado de avance o progreso hasta el cumplimiento completo de las obligaciones
contractuales siempre que la empresa disponga de información fiable para
realizar esa medición”
Por lo tanto, la pregunta es, ¿qué sucede con aquellas obligaciones de
cumplimiento que hay que reconocer a lo largo del tiempo según el grado de
avance o progreso, si la empresa no tiene información fiable para realizar esta
medición?
Pues la respuesta está también en el artículo 8 de la Resolución: “Cuando, a una fecha determinada, la empresa
no sea capaz de medir razonablemente el grado de cumplimiento de la obligación
(por ejemplo, en las primeras etapas de un contrato), aunque espere recuperar
los costes incurridos para satisfacer dicho compromiso, solo se reconocerán
ingresos y la correspondiente contraprestación en un importe equivalente a los
costes incurridos hasta esa fecha”
Todo esto
tendrá transcendencia fiscal, ya que desde el punto de vista del Impuesto sobre
Sociedades sino existe norma específica se aplica el criterio contable, que es
el indicado anteriormente, de tal modo que al cierre del ejercicio, si se
reconocen los ingresos en función del grado de avance o progreso se producirá la
tributación del beneficio reconocido; mientras que si se argumenta que no se
tiene información fiable los ingresos se reconocerán por el importe de los
costes incurridos y no existirá beneficio.
También el
auditor puede tener problemas en la verificación de la información contable,
porque es posible que la empresa intente, por motivos fiscales, argumentar que
no existe información fiable y ocultarla, de tal modo que el auditor tendrá que
determinar si esto es cierto o no, pudiendo producirse discrepancias con la
empresa que pudieran tener repercusiones en el informe de auditoría.
En fin, como
he comentado en diversos post, la norma es muy completa y muy bien hilvanada,
pero está sujeta interpretaciones y a estimaciones por parte de la empresa, el
auditor y en su caso, también por el actuario fiscal.
Un saludo
cordial para todos los amables lectores.
Gregorio
Labatut Serer
Profesor Titular de la Universidad de Valencia.
Director de los siguientes títulos propios de la
Fundación Universidad Empresa ADEIT de la Universidad de Valencia Curso
2020/2021:
-
Certificado de postgrado en técnicas de
valoración de empresas y planes de viabilidad. Homologado por el ICAC formación
obligatoria acceso ROAC. https://postgrado.adeituv.es/es/cursos/area_de_direccion_y_gestion_empresarial-1/tecnicasvaloracion-viabilidad/datos_generales.htm
Próximos eventos organizados por la Fundación
Universidad Empresa. ADEIT de la Universidad de Valencia, homologados por el
ICAC para la formación de los auditores de cuentas. Webinars: https://formacion.adeituv.es/homologacion-icac/
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