El 29 de diciembre de 2021 se
publicó en el BOE la Ley
22/2021, de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año
2022.
Los efectos en el Impuesto sobre
sociedades, son los esperados, se puede leer en la exposición de motivos lo
siguiente:
“En el Impuesto sobre Sociedades se establece una tributación mínima
del 15 por ciento de la base imponible para aquellos contribuyentes del
Impuesto con un importe neto de la cifra de negocios igual o superior a veinte
millones de euros o que tributen en el régimen de consolidación fiscal, en este
caso, cualquiera que sea el importe de su cifra de negocios. El tipo de
tributación mínima será del 10 en las entidades de nueva creación, cuyo tipo es
del 15 por ciento, y del 18 por ciento para las entidades de crédito y de
exploración, investigación y explotación de yacimientos y almacenamientos
subterráneos de hidrocarburos cuyo tipo general es del 30 por ciento. Esto
supone que, como resultado de la aplicación de las deducciones, no se podrá
rebajar la cuota líquida por debajo de dicho importe. Esta medida tiene su
correlato en el Impuesto sobre la Renta de no Residentes, para las rentas
obtenidas mediante establecimiento permanente.”
Para ello se modifica:
1. Se
modificó el artículo 30, que queda redactado de la siguiente forma:
«Artículo 30. Cuota íntegra y
cuota líquida.
1. Se entenderá por cuota íntegra la cantidad resultante de
aplicar a la base imponible el tipo de gravamen. En el supuesto de entidades
que apliquen lo dispuesto en el artículo 105 de esta Ley, la cuota íntegra
vendrá determinada por el resultado de aplicar el tipo de gravamen a la base
imponible minorada o incrementada, según corresponda, por las cantidades
derivadas del citado artículo 105.
2. Sobre la cuota íntegra se
aplicarán las bonificaciones y deducciones que procedan previstas en la
normativa del Impuesto dando lugar a la cuota líquida del mismo que, en ningún
caso, podrá ser negativa.»
2. Se
añade un nuevo artículo 30 bis, que queda redactado de la siguiente forma:
«Artículo 30 bis. Tributación
mínima.
1. En el caso de contribuyentes
cuyo importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros durante los 12
meses anteriores a la fecha en que se
inicie el período impositivo o que tributen en el régimen de
consolidación fiscal regulado en el
Capítulo VI del Título VII de esta Ley, con independencia de su importe neto de la cifra de negocios, la cuota líquida no podrá ser inferior al
resultado de aplicar el 15 por ciento a
la base imponible, minorada o incrementada, en su caso y según corresponda, por las cantidades
derivadas del artículo 105 de esta Ley y
minorada en la Reserva por Inversiones regulada en el artículo 27 de la
Ley 19/1994, de 6 de julio, de
modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias. Dicha cuota tendrá el
carácter de cuota líquida mínima.
Lo dispuesto en el párrafo anterior
no será de aplicación a los contribuyentes que tributen a los tipos de gravamen
previstos en los apartados 3, 4 y 5 del artículo 29 de esta Ley ni a las
entidades de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las
Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario.
A los efectos de determinar la
cuota líquida mínima a la que se refiere el primer párrafo de este apartado, el
porcentaje señalado en el mismo será el 10 por ciento en las entidades de nueva
creación que tributen al tipo del 15 por ciento según lo dispuesto en el
apartado 1 del artículo 29 de esta Ley, y el 18 por ciento si se trata de
entidades que tributen al tipo de gravamen previsto en el primer párrafo del apartado
6 del artículo 29 de esta Ley.
En el caso de las cooperativas,
la cuota líquida mínima no podrá ser inferior al resultado de aplicar el 60 por
ciento a la cuota íntegra calculada de acuerdo con lo dispuesto en la Ley
20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas.
En las entidades de la Zona
Especial Canaria, la base imponible positiva sobre la que se aplique el
porcentaje al que se refiere este apartado no incluirá la parte de la misma
correspondiente a las operaciones realizadas material y efectivamente en el
ámbito geográfico de dicha Zona que tribute al tipo de gravamen especial
regulado en el artículo 43 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación
del Régimen Económico y Fiscal de Canarias.
2. A efectos de lo previsto en el
apartado anterior, se tendrán en cuenta las siguientes reglas:
a) En primer lugar, se minorará
la cuota íntegra en el importe de las bonificaciones que sean de aplicación,
incluidas las reguladas en la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del
Régimen Económico y Fiscal de Canarias, y en el importe de la deducción
prevista en el artículo 38 bis de esta Ley.
En segundo lugar, se aplicarán
las deducciones por doble imposición reguladas en los artículos 31, 32, 100 y
disposición transitoria vigésima tercera de esta Ley, respetando los límites
que resulten de aplicación en cada caso.
En caso de que, como resultado de
lo dispuesto en los dos párrafos anteriores, resulte una cuantía inferior a la
cuota líquida mínima calculada según lo regulado en el apartado 1 de este
artículo, esa cuantía tendrá, como excepción a lo dispuesto en ese apartado, la
consideración de cuota líquida mínima.
b) En caso de que tras la
minoración de las bonificaciones y deducciones a que se refieren la letra a)
anterior resultara una cuantía superior al importe de la cuota líquida mínima
calculada según lo regulado en el apartado 1 de este artículo, se aplicarán las
restantes deducciones que resulten procedentes, con los límites aplicables en
cada caso, hasta el importe de dicha cuota líquida mínima.
Las deducciones cuyo importe se
determine con arreglo a lo dispuesto en la Ley 20/1991, de 7 de junio, de
modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias,
y en la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y
Fiscal de Canarias, se aplicarán, respetando sus propios límites, aunque la
cuota líquida resultante sea inferior a la mencionada cuota líquida mínima.
3. Las cantidades no deducidas
por aplicación de lo dispuesto en el apartado anterior podrán deducirse en los
períodos impositivos siguientes de acuerdo con la normativa aplicable en cada
caso.
3. Tres.
Se modifica el artículo 41, que queda redactado de la siguiente forma:
«Artículo 41. Deducción de las
retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados. Serán deducibles de la
cuota líquida o, en su caso, de la cuota líquida mínima:
a) Las retenciones a cuenta.
b) Los ingresos a cuenta. c) Los pagos
fraccionados.
Cuando dichos conceptos superen el importe de
la cuota líquida del Impuesto o, en su caso, de la cuota líquida mínima, la
Administración tributaria procederá a devolver, de oficio, el exceso.
4. Cuatro.
Se modifica el apartado 1 del artículo 49, que queda redactado de la siguiente
forma:
«Tendrá una bonificación del 40 por ciento la parte de cuota íntegra que
corresponda a las rentas derivadas del arrendamiento de viviendas que cumplan
los requisitos del artículo anterior. La bonificación prevista en este apartado
resultará incompatible, en relación con las rentas bonificadas, con la reserva
de capitalización prevista en el artículo 25 de esta Ley.”
NOTA: Hasta ahora era del 85 % por lo tanto se castiga la bonificación de las entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas que cumplan con el articulo 48 de la LIS.
5. Cinco.
Se modifica el apartado 1 del artículo 71, que queda redactado de la siguiente
forma:
«1. La cuota íntegra del grupo
fiscal se minorará en el importe de las deducciones y bonificaciones previstas
en los Capítulos II, III y IV del Título VI de esta Ley, así como cualquier
otra deducción que pudiera resultar de aplicación, dando lugar a la cuota
líquida del mismo que, en ningún caso, podrá ser negativa. Los requisitos
establecidos para la aplicación de las mencionadas deducciones y bonificaciones
se referirán al grupo fiscal.»
Vamos a resumir todo lo expuesto,
de una forma didáctica:
1. Cálculo
de la cuota líquida:
|
Base imponible |
|
x Tipo de gravamen. |
|
(-) Bonificaciones |
|
(-) Deducciones |
|
Cuota líquida. |
Nota: La Base imponible será
después de la minoración de la reserva de capitalización en su caso.
2. La
cuota líquida no podrá ser inferior a la cuota líquida mínima, calculada del
siguiente modo:
|
Base imponible previa |
|
(±) Reserva de nivelación (Entidades de dimensión
reducida) |
|
(-) Reserva por Inversiones del artículo 27 de
la Ley 29/1994, de 6 de
julio, de Régimen Económico y Fiscal de Canarias (en su caso) |
|
BASE IMPONIBLE |
|
x Tipo de gravamen mínimo |
|
CUOTA LIQUIDA MINIMA. |
NOTA: Obsérvese que tanto la
minoración por reserva de nivelación como la reserva por inversiones en
Canarias no se ven afectadas por la aplicación de la cuota líquida mínima.
En el caso de cooperativas, la cuota líquida mínima no podrá ser inferior al resultado de aplicar el 60 por ciento a la cuota íntegra calculada de acuerdo con lo dispuesto en la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas.
3. Tipo
de gravamen mínimo:
|
Contribuyente |
Tipo de
gravamen mínimo |
|
contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de
negocios sea al menos de 20 millones
de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo |
15% |
|
Contribuyentes que tributen en el régimen de
consolidación fiscal con independencia de su importe neto de la cifra de negocios, |
15 % |
|
contribuyentes que tributen a los tipos de
gravamen previstos en los apartados 3, 4 y 5 del artículo 29 de esta Ley ni a
las entidades de la Ley 11/2009, de 26 de octubre, por la que se regulan las
Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario. |
No aplica |
|
contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de
negocios sea menos de 20 millones de euros durante los 12 meses anteriores a
la fecha en que se inicie el período
impositivo |
No aplica |
|
entidades de nueva creación que tributen al tipo
del 15 por ciento según lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 29 de esta
Ley |
10 % |
|
entidades de crédito, así como las entidades que
se dediquen a la exploración, investigación y explotación de yacimientos y
almacenamientos subterráneos de hidrocarburos |
18 % |
En el caso de que cuota líquida sea mayor a CUOTA LIQUIDA MINIMA, se aplicará las
restantes deducciones, con los limites aplicables en cada caso, hasta el
importe de la CUOTA LIQUIDA MINIMA.
En cualquier caso, la deducción
de las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados. Serán deducibles de
la cuota líquida o, en su caso, de la cuota líquida mínima.
Veamos un caso práctico.
Supongamos una sociedad, que durante el ejercicio anterior la cifra de negocios fue de 20.000.000 euros.
El resultado contable antes de
impuestos ascendía a 200.000 euros. No existe ninguna diferencia peramente ni
temporaria.
El incremento de los fondos
propios según artículo 25 de la LIS fue de 250.000 euros.
Tiene deducciones para incentivar
la realización de determinadas actividades aplicables en el ejercicio por
20.000 euros, que suponemos pueden ser aplicadas en este ejercicio dada la
naturaleza de las deducciones.
Las retenciones y pagos a cuenta
han importado 10.000 euros.
Se pide: Determinar el impuesto a
pagar en los dos casos siguientes:
Caso a) Se trata de una Empresa
de Reducida Dimensión, ya que durante los dos ejercicios anteriores al pasado
ejercicio su cifra de negocio fue inferior a 10.000.000 euros, por lo que
durante este ejercicio sigue disfrutando de las ventajas de ser EDR.
Caso b) No es una Empresa de
Reducida Dimensión.
SOLUCIÓN:
Caso a) Se trata de una Empresa
de Reducida Dimensión, ya que durante los dos ejercicios anteriores al pasado
ejercicio su cifra de negocio fue inferior a 10.000.000 euros, por lo que
durante este ejercicio sigue disfrutando de las ventajas de ser EDR.
Determinación de la cuota integra
|
Resultado contable antes de impuestos |
200.000 |
|
Base imponible previa |
200.000 |
|
(-) Minoración reserva capitalización: 10 % |
(-20.000) |
|
Base imponible |
180.000 |
|
(-) Minoración reserva nivelación 10 % |
(18.000) |
|
Diferencia |
162.000 |
|
Tipo de gravamen |
25 % |
|
Cuota íntegra |
40.500 |
|
(-) Deducciones de la cuota |
(20.000) |
|
Cuota
líquida |
20.500 |
Determinación de la cuota líquida
mínima:
|
Base imponible |
162.000 |
|
Tipo de gravamen mínimo |
15 % |
|
Cuota íntegra mínima |
24.300 |
|
| |
|
Cuota
líquida mínima |
24.300 |
Como la Cuota líquida mínima (24.300) es mayor que la Cuota líquida (20.500)
se aplica la cuota líquida mínima. Por lo tanto, el impuesto a pagar será:
|
Cuota líquida |
24.300 |
|
(-) Retenciones y pagos a cuenta |
(10.000) |
|
Cuota a pagar |
14.300 |
Caso b) No es una Empresa de
Reducida Dimensión.
Determinación de la cuota integra
|
Resultado contable antes de impuestos |
200.000 |
|
Base imponible previa |
200.000 |
|
(-) Minoración reserva capitalización: 10 % |
(-20.000) |
|
Base imponible |
180.000 |
|
Tipo de gravamen |
25 % |
|
Cuota íntegra |
45.000 |
|
(-) Deducciones de la cuota |
(20.000) |
|
Cuota
líquida |
25.000 |
Determinación de la cuota líquida
mínima:
|
Base imponible |
180.000 |
|
Tipo de gravamen mínimo |
15 % |
|
Cuota
líquida mínima |
27.000 |
Como la cuota líquida (25.000) es inferior a CUOTA LIQUIDA MINIMA (27.000),
se aplicará las restantes deducciones, con los limites aplicables en cada caso,
hasta el importe de la CUOTA LIQUIDA MINIMA.
Por lo
tanto, el impuesto a pagar será:
|
Resultado contable antes de impuestos |
200.000 |
|
Base imponible previa |
200.000 |
|
(-) Minoración reserva capitalización: 10 % |
(-20.000) |
|
Base imponible |
180.000 |
|
Tipo de gravamen |
25 % |
|
Cuota íntegra |
45.000 |
|
(-) Deducciones de la cuota |
(18.000) |
|
Cuota
líquida |
27.000 |
Tiene que
pagar 27.000 que es la cuota mínima, superior a la cuota que resultaría de
aplicar todas las deducciones 25.000 (suponiendo que sean deducciones por
incentivos y no las de los artículos 31, 32, etc.). Pero es simplemente porque
27.000 es el mínimo a pagar, luego no puedo aplicar 20.000 de deducción, sino
hasta el límite, así que aplicaré solo 18.000.
Espero que haya sido útil.
Un saludo cordial para todos los
amables lectores y Feliz Año.
Gregorio Labatut Serer
Profesor Titular de la Universidad de Valencia.
Director de los siguientes títulos propios de la Fundación Universidad
Empresa ADEIT de la Universidad de Valencia Curso 2022/2023:
Diploma de Especialización en Experto Contable con ERP. Homologado por el
ICAC como formación obligatoria para el acceso al ROAC. Homologado para el
acceso al Registro de Experto Contables-REC. También ha conseguido la máxima
puntuación para el Registro de Expertos contables de AECE y AECA. https://postgrado.adeituv.es/es/cursos/area_de_direccion_y_gestion_empresarial-1/experto-contable/datos_generales.htm
https://www.youtube.com/watch?v=xhO1WE5c-To
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https://www.youtube.com/watch?v=j2VKx2SB70w
Diploma de Especialización en Auditoría de Cuentas. Homologado por el ICAC
como formación obligatoria para el acceso al ROAC. Online. https://postgrado.adeituv.es/es/cursos/area_de_direccion_y_gestion_empresarial-1/auditoria-cuentas/datos_generales.htm
Diploma de Especialización en Gestión financiera y contable
de la Pyme con ERP. Online. https://postgrado.adeituv.es/es/cursos/area_de_direccion_y_gestion_empresarial-1/gestion-financiera-pyme/datos_generales.htm
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https://www.youtube.com/watch?v=AW9QcBadVp8
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https://www.youtube.com/watch?v=cCv0h8W7Igw
CERTIFICADO UNIVERSITARIO EN TÉCNICAS DE VALORACIÓN DE
EMPRESAS Y PLANES DE VIABILIDAD. Online. Homologado por el ICAC como formación
obligatoria acceso al ROAC.
Próximos
eventos organizados por la Fundación Universidad Empresa. ADEIT de la
Universidad de Valencia, homologados por el ICAC para la formación de los
auditores de cuentas. Webinars: https://formacion.adeituv.es/homologacion-icac/
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capitales para auditores de cuentas, contables y asesores fiscales. Día 24 de octubre
de 2022. Homologado con 4 horas de formación en otras materias. https://formacion.adeituv.es/homologacion-icac/prevencion-blanqueo-capitales/
- Novedades del cierre contable
2022 y sus implicaciones fiscales para la auditoría de cuentas. Día 24 de noviembre
de 2022. Homologado con 8 horas de formación en contabilidad. https://formacion.adeituv.es/homologacion-icac/novedades-cierre-contable/
- Contabilidad de las
reestructuraciones empresariales. Repercusiones fiscales. Día 12 de diciembre
de 2022. Homologado con 4 horas de formación en contabilidad.
,
Al final los dos ejemplos son equivalentes, ya que la cuota mínima es mayor que la cuota liquida (sin mínimos).
ResponderEliminarOk Pablo. Así es. Un saludo
ResponderEliminarGregorio